近日，国家税务总局发布《关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知》（国税发[2009]121号），在第一条特别明确：《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》（国税函[2002]629号）第一条有关“双薪制”计税方法停止执行。其意义何在呢？笔者试分析如下：
一、“双薪制”原计税办法的政策规定
按照《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》（国税函[2002]629号）规定，所谓的“双薪制”就是指国家机关、事业单位、企业和其他单位，按照国家有关规定，为其雇员多发放一个月工资的形式，称为“双薪制”。
在计算个人所得税时，纳税人因实行“双薪制”而取得的“双薪”，应单独作为一个月的工资、薪金所得计征个人所得税。由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述“双薪”所得原则上不再扣除费用，应全额作为应纳税所得额按适用税率计税纳税。如果纳税人取得“双薪”当月的工资、薪金所得不足800元（现在是2000元），应以“双薪”所得与当月工资、薪金所得合并减除800元（现在是2000元）后的余额作为应纳税所得额，计算缴纳个人所得税。
[案例1]在某机关工作的张小姐，2008年12月取得工资、薪金收入2500元以及“双薪”工资2500元。张小姐应缴纳的个人所得税为：
1、12月工资、薪金所得应缴纳的个人所得税
应纳税所得额＝2500－2000＝500（元）
应纳税额＝500×5%＝25（元）
2、“双薪”所得应缴纳的个人所得税＝2500×15%－125＝250（元）
因此，张小姐12月应纳税额为：25＋250＝275（元）
3、假如张小姐2008年12月取得工资、薪金收入1800元以及“双薪”工资1800元。根据国税函[2002]629号规定，在计算个人所得税时，可以将“双薪”所得与当月工资、薪金所得合并减除2000元之后的余额，计算个人所得税。
应纳税额＝（1800＋1800－2000）×10%－25＝135（元）
二、“双薪制”可以适用“一次性奖金”的政策规定
国家税务总局《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）发布后，对于“双薪”问题各地理解不一、执行不一，例如广州市2006年发布的《关于印发〈个人所得税征税业务指引（二）〉的通知》即明确“双薪”按照“年终一次性奖金”方法计税。但是由于国税函[2002]629号关于“双薪”的问题时至今日才停止执行，停止执行后是否按照国税发[2005]9号的政策执行呢？笔者持这种观点。
国税发[2005]9号规定，全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。也包括了年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴：
1、先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。
2、将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按第1项确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下：
（1）如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为：
应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率－速算扣除数
（2）如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：
应纳税额＝（雇员当月取得全年一次性奖金－雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率－速算扣除数
3、在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。
4、雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。
国税函[2002]629号和国税发[2005]9号通过以上对比其根本区别在于取得的所得是否除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。同样的所得按照国税发[2005]9号文件的规定，税负要轻。
[案例2]张小姐2008年12月取得工资、薪金收入2500元以及“双薪”工资2500元。张小姐应缴纳的个人所得税适用国税发[2005]9号的计税办法为：
1、12月工资、薪金所得应缴纳的个人所得税
应纳税所得额＝2500-2000＝500（元）
应纳税额＝500×5%＝25（元）
2、“双薪”所得按照“一次性奖金”应适用的税率
2500/12=208.33元适用税率5%
3、“双薪”所得按照“一次性奖金”应缴纳的个人所得税＝2500×5%＝125（元）
因此，张小姐12月应纳税额为：25＋125＝150（元）较“双薪”计税办法少纳税125元。
三、“双薪制”停止执行后另一种声音
国税函[2002]629号）第一条有关“双薪制”计税方法停止执行后，还有一种理解是今后年底个人取得“双薪”后，第12个月工资和第13个月工资都要先扣除起征点2000元后，再分别按适用税率计算纳税额度。
[案例3]张小姐2009年12月取得工资、薪金收入2500元以及“双薪”工资2500元。张小姐应缴纳的个人所得税为：
12月工资应缴纳个人所得税：（2500－2000）×5%＝25元
双薪同样处理：（2500－2000）×5%＝25元
张小姐合计缴纳个人所得税25＋25＝50元
这样计算，税少多了，比一次性奖金还少100元。
笔者认为，以上理解有失偏颇，“双薪”实质上属于对于员工的一种奖励政策，相同于“一次性奖金”包括的年终加薪、年终绩效奖励，如果国税函[2002]629号停止执行后还继续保持两种计税方式，势必会引起理解上新的混乱。
笔者观点为：“双薪”适用国税发[2005]9号“一次性奖金”的计税规定，但每年只能适用一次，假如年中已经按照“一次性奖金”有过计税，则取得的“双薪”就属于国税发[2005]9号文规定的“雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金”，只能按照“与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税”。
[案例4]张小姐2009年12月取得工资、薪金收入2500元以及“双薪”工资2500元。2009年3月适用过“一次性奖金”计税，张小姐12月应缴纳的个人所得税为：
12月工资应缴纳个人所得税：（2500＋2500–2000）×15%－125＝325元
